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海关特殊监管区域一般纳税人资格试点企业增值税政策分析

一叶税舟 / 2018-04-13
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  • 税法解读
  • 出口退税
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    本文刊登于《中国税务》杂志2018年第4期。
    自2016年11月1日起,我国在昆山综合保税区等7个区内推行赋予海关特殊监管区域企业增值税一般纳税人资格试点。这一政策有助于推动加工贸易的转型升级和内销便利化,促进区内企业的创新动力和竞争活力。近期,国家税务总局、财政部和海关总署三部门联合发布了《关于扩大赋予海关特殊监管区域企业增值税一般纳税人资格试点的公告》(国家税务总局公告2018年第5号),再次扩大了试点范围,并在原试点政策的基础上新增了试点企业退出机制。本文对如何准确适用原政与新政中的增值税政策,以及试点企业退出机制等内容进行解析。 一、试点企业现行增值税政策 国家税务总局公告2018年第5号规定,自2018年2月1日起,将赋予海关特殊监管区域企业增值税一般纳税人资格试点范围由原7个区域扩大到浙江宁波出口加工区、成都高新综合保税区、阿拉山口综合保税区、广西北海出口加工区、北京天竺综合保税区、上海闵行出口加工区、郴州综合保税区、辽宁大连出口加工区、福州保税港区、福州出口加工区、青岛前湾保税港区、武汉东湖综合保税区、无锡高新区综合保税区、苏州高新技术产业开发区综合保税区、镇江综合保税区、淮安综合保税区、吴江综合保税区等17个海关特殊监管区域。除新增一般纳税人资格试点退出机制外,其他试点税收政策继续执行《国家税务总局财政部海关总署关于开展赋予海关特殊监管区域企业增值税一般纳税人资格试点的公告》(国家税务总局公告 2016年第65号)的有关规定。 国家税务总局公告 2016年第65号规定,一般纳税人资格试点企业(以下简称“试点企业”)必须同时满足以下三个条件:一是在试点区域内的企业;二是要符合增值税一般纳税人登记管理规定;三是自愿向主管税务机关和海关申请并依法办理增值税一般纳税人资格登记。除国家税务总局、财政部、海关总署另有规定外,试点企业适用境内区外增值税的法律法规。 (一)以一般贸易形式进出口货物的增值税政策 以一般贸易形式进出口货物的增值税政策,是指按常规进出口货物(除保税货物外)适用的增值税政策。 1.销售环节的增值税政策。试点企业应比照境内区外企业的政策规定,根据不同销往地和对象分别适用政策。一是适用出口货物退(免)税。试点企业报关离境出口的货物或向具备退税功能的海关特殊监管区域(除试点企业外)及海关保税监管场所销售的货物,适用出口退(免)税政策。二是适用内销征(免)税。向境内区外销售的货物或向不具备退税功能的海关特殊监管区域及海关保税监管场所销售的货物,适用境内区外企业增值税政策,即一般货物按适用税率申报缴纳增值税,符合免税条件的给予免征增值税。三是适用视同内销征(免)税。向其他试点企业销售的货物不适用出口退(免)税政策,而是适用境内区外增值税政策,按规定申报缴纳增值税,并可以按规定开具增值税专用发票 2.购进环节的增值税政策。试点企业根据货物来源地和购进对象不同,分别适用不同政策。一是进口继续保税。从境外购进除自用设备外的货物继续适用保税政策,即海关按照保税货物监管,暂免征收进口税收(包括进口关税、进口环节增值税和消费税)。二是视同境内区外政策。从境内区外购进货物(包括水、蒸汽、电力、燃气)和从其他试点企业购进除未经加工的保税货物以外的货物,可索取增值税专用发票,作为增值税进项税额抵扣或出口退税凭证。三是进口设备分期分摊。进口自用设备(包括机器设备、基建物资和办公用品)时,暂免征收进口税收,并在海关监管年限内,每年年终按照下列公式计算当年度补征进口税收,取得的海关进口增值税专用缴款书可按规定作为增值税抵扣凭证。超过监管年限的不再补征。当年度补征进口税收=进口时暂免的进口税收×〔当年度监管月份数÷(海关监管年限×12)〕×(当年度内销收入÷当年度内外销收入) (二)以加工贸易形式进出口货物的增值税政策 加工贸易是指经营企业进口全部或者部分原辅材料、零部件、元器件、包装物料(以下简称“料件”),经加工或装配后,将制成品复出口的经营活动,一般包括来料加工进境料件和进料加工进境料件,它与一般贸易形式进出口货物税收政策的不同是以保税方式进口所需料件,复出口货物采取出口退(免)税政策。 1.销售环节的增值税政策。一是试点企业向海关特殊监管区域或海关保税监管场所销售未经加工的保税货物,继续适用保税政策。二是试点企业向其他试点企业销售经生产加工的货物中含有保税货物,以及向境内区外直接销售未经加工的保税货物的,根据国家税务总局公告2016年第65号规定,进料加工复出口货物用于内销的,按照保税货物进入海关特殊监管区域时的状态向海关申报缴纳保税料件的进口税收(增值税、消费税和关税),并按照规定补缴缓税利息。同时,根据《关于加工贸易保税货物内销缓税利息的征收和退还涉及的有关问题的公告》(海关总署公告2009年第14号)规定,缓税利息按海关总署调整的最新缓税利息率按日征收,取得的海关进口增值税专用缴款书可按规定作为增值税抵扣凭证。三是试点企业向境外企业出口货物,进料加工复出口货物增值税退(免)税的计税依据,按出口货物的离岸价(FOB)扣除出口货物所含的海关保税进口料件的金额后确定。 2.购进环节的增值税政策。一是从海关特殊监管区域、海关保税监管场所、非试点企业、境外所购进的保税货物以及从其他试点企业购进的未经加工的保税货物,继续适用保税政策。二是从其他试点企业所购进的经过加工的含有保税货物的货物视同一般货物,可以索取增值税专用发票,用于抵扣。三是从境内区外购进的加工贸易货物,继续按照《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》(财税[2012]39号)、《国家税务总局关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第12号)的规定执行。 (三)应税服务行为的增值税政策 对于试点企业销售服务、无形资产或者不动产(以下简称“应税行为”)也适用一般纳税人增值税政策,并可以使用增值税专用发票。一是试点企业提供适用增值税零税率的跨境服务或者无形资产,如果适用简易计税方法的,免征增值税。如果适用增值税一般计税方法的,生产企业实行免、抵、退税办法,外贸企业外购服务或者无形资产出口实行免、退税办法,外贸企业直接将服务或自行研发的无形资产出口,视同生产企业连同其出口货物统一实行免、抵、退税办法。同时,试点企业可以放弃适用增值税零税率,选择免税或按规定缴纳增值税。放弃适用增值税零税率后,36个月内不得再申请适用增值税零税率。二是试点企业跨境适用免征增值税的应税行为,应单独核算跨境应税行为的销售额,准确计算不得抵扣的进项税额,其免税收入不得开具增值税专用发票。三是试点企业向境内销售应税行为,应按照规定申报纳税。四是试点企业向境内纳税人购进应税行为,可以按规定索取增值税专用发票,并按规定申报抵扣。 二、允许退出一般纳税人资格试点的规定 国家税务总局公告2018年第5号明确,申请一般纳税人资格试点满36个月的企业可申请退出。退出试点后,对货物的生产销售恢复执行海关特殊监管区域内非试点企业税收政策,向境内区外企业和其他试点企业销售货物,需要由购货方向海关办理进口报关手续,并按规定申报缴纳进口税收,不得开具增值税专用发票。与区内和境外之间的货物购销适用现行保税政策。由此可见,退出试点不利于开拓国内市场,试点企业在申请退出试点前应对货物销售市场定位进行全面规划,一旦确认后,36个月内不得再申请试点。同时,需要做好退出试点的前后衔接工作,在退出试点前,应结清税款(包括征税税款、出口退税税款)。对退出试点前的增值税留抵税额不予抵扣或退还,应转入成本处理。 一叶税舟
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    • 一叶税舟 叶全华:长期专注于增值税、所得税税收实务并深刻思考的人
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