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【案例解析】销售折扣、折让和退回的纳税调整及填报

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发表于 2018-5-13 17:06:16 | 只看该作者 |只看大图 回帖奖励 |倒序浏览 |阅读模式
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前言:本文以填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类 , 2017年版)》为目的而撰写。
《A105000纳税调整项目明细表》有一项“(八)销售折扣、折让和退回”的调整项目。本文专项讨论销售折扣、折让和退回的纳税调整与填报。
在商品销售过程中,经常出于各种目的,会发生一些折扣与折让,根据性质不同可以分为:商业折扣、现金折扣、销售折让。
一、商业折扣
商业折扣,是指企业根据市场供需情况,在销售商品时为了促进商品销售、增加销量,或保守商业秘密、隐藏实际交易价格,或针对不同身份的顾客,在出售商品时给予买方价格上的让步行为。商业折扣是企业最常用的促销方式之一。企业为了扩大销售、占领市场,采用销量越多、价格越低的促销策略,也就是我们通常所说的"薄利多销",如购买5件,销售价格折扣10%;购买10件,折扣20%等。其特点是折扣在实现销售的同时发生。
1.会计处理
销售方按照折扣后的实际交易价格确认收入的实现。
2.税务规定
(1)《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
(2)《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》(国税函[2010]56号)规定:
纳税人采取折扣方式销售货物,销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税。
  未在同一张发票“金额”栏注明折扣额,而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的,折扣额不得从销售额中减除。
说明:虽然国税函[2010]56号的规定是针对增值税,但是实务中对企业所得税同样适用。因为如果没有在同一张发票“金额”栏注明折扣额的话,税务局可以认定为无票支出等,反正有很多理由让你服气。《国家税务总局企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》(国税函[1997]472号)也明确回答:纳税人销售货物给购货方的销售折扣,如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的,可按折扣后的销售额计算征收所得税;如果将折扣额另开发票,则不得从销售额中减除折扣额;纳税人销售货物给购货方的回扣,其支出不得在所得税前列支。
3.税会差异
商业折扣的税会差异就是会计和税务在对待“实质”与“形式”的差异。会计处理时遵从“实质重于形式”,不需要过问商业折扣是否在同一张发票上开具的问题。税务处理遵从税收法定原则,税法既然规定了商业折扣必须开具在同一张发票上,那就必须要有这个形式,否则即便实质上属于商业折扣也不能在税前扣除。
4.【案例27-1】甲公司为推销新品,与A客户签订协议约定:商品价格200元/件(含税价),当客户累计购货达到10000件时给予5%的折扣。
A客户前两次累计进货9000件,都是按照正常价格支付了款项。第三次进货1000件刚好达到协议约定的门槛。甲公司按照全额开具了发票,发票价税合计金额200000元。同时,在发票备注栏注明折扣金额100000元。最终,甲公司第三次实际收款100000元。
甲公司的新品税率为17%。
(1)甲公司会计处理
借:银行存款  100000元
    主营业务收入-折扣与折让  100000元
贷:主营业务收入-xx商品  170940.17元
    应交税费-应交增值税(销项税额)  29059.83元
(2)税务处理
由于发票开机的折扣不符合税法规定,折扣额未在金额栏填开,增值税和企业所得税均布认同该项折扣。
企业所得税申报表填报:

二、现金折扣
现金折扣,是指为敦促顾客尽早付清货款而向客户提供的一种价格优惠。现金折扣的实质是企业为提前收回其卖方信贷资金而发生的代价,是一种融资性质的理财费用,因此销售折扣不得从销售额中减除,所以我国会计核算采用的总价法,在现金折扣发生时才将折扣额计入当期财务费用。现金折扣发生在销货之后。
现金折扣的表示方式为: 2/10,1/20,n/30(即10天内付款,货款折扣2%;20天内付款,货款折扣1%,30天内全额付款)。例如,A公司向B公司出售商品30 000元,付款条件为2/10,N/60,如果B公司在10日内付款,只须付29 400元,如果在60天内付款,则须付全额30 000。
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣,销售商品涉及现金折扣的,应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
【案例27-2】乙公司2017年9月1日销售一批商品,销售价格100000元(不含税价),税率17%,销售条件为2/10、1/20、n/30。买方于2017年9月9日付款,享受现金折扣2340元。
会计处理:
(1)销售商品时:
借:应收账款  117000元
贷:主营业务收入  100000元
    应交税费-应交增值税(销项税额)  17000元
(2)收到货款时:
借:银行存款  114660元
    财务费用  2340元
贷:应收账款  117000元
根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,该现金折扣在实际发生时可以在税前扣除,因此无税会差异,不需要进行纳税调整。
三、销售折让
销售折让是指企业因出售的商品质量不符合要求,或者商品型号、款式陈旧过时等原因在售价上给予买方的减让,以保障大部分营业收入的实现,避免买方全额退货。
销售折让可能发生在企业销售收入确认之前,也可能发生在销售收入确认之后;销售折让发生时,有可能买方退还了原开具的发票而重新开具新的发票,也有可能是专门开具了红字的折让发票,也有可能是既没有重开发票也没有开红字折让发票。各种不同情形需要区分对待。
1.销售折让发生在收入确认之前的
如果买方退还了原发票而重新开具了新发票,或者买方提供了折让证明单而开具了红字折让发票的,卖方只需要按照折让后金额确认收入即可,一般情况下无税会差异,无需进行纳税调整。
如果时既没有重开发票也没有开红字折让发票,会计处理可以确认折让,但是折让金额得不到税务认可,增值税和企业所得税应税收入还必须要按照折让前金额确认。因此,如发生这种情况的销售折让必然存在税会差异,必然需要进行纳税调整。
2.销售折让发生在收入确认之后
如果因发票问题而产生税会差异的,与收入确认之前一样,不再探讨,本处探讨发生之后且发票处理都符合税法规定的情况。
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让;企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
(1)发生在本年度的
在发生时,会计处理直接折让金额冲减收入即可,且无税会差异,无需进行纳税调整。
(2)发生在以后年度的
无论会计怎么处理,税务处理都是在发生当期确认。
会计处理要按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》区分是否属于资产负债日后事项。如果会计处理属于资产负债表日后事项的,会计处理需要调整上年度财务报表,而税务处理则是确认在发生年度,二者存在时间上的差异需要进行纳税调整。如果折让发生在财务报表报出后,不属于资产负债表日后事项的,则会计处理和税务处理都在同一年度,就不会存在税会差异。
3.案例解析
【案例27-3】丙公司2016年12月10日售出一批商品,售价100万元(不含税价),已给客户开具了发票价税合计117万元。客户收到货后,认为商品存在一些瑕疵,希望价格折让或退货。经过分析认为,客户不会退货而只是希望得到折让,故在2016年度会计上确认了该笔销售收入。双方在2017年1月5日谈妥,给予对方2.34万元(含税)的折让,客户提供折让证明由丙公司开具红字折让发票。2017年1月8日办妥并收回货款存入银行。
(1)2016年度确认收入:
借:应收账款  117万元
贷:主营业务收入  100万元
    应交税费-应交增值税(销项税额)  17万元
(2)2017年1月8日发生销售折让:
A、2017年度会计处理
收妥货款:
借:银行存款  114.66万元
    以前年度损益调整  2万元
贷:应收账款  117万元
    应交税费-应交增值税(销项税额)  -0.34万元
调整对企业所得税的影响:
借:应交税费-应交企业所得税  0.5万元
贷:以前年度损益调整  0.5万元
(假定企业所得税税率25%)
同时,结转“以前年度损益调整”:
借:利润分配-未分配利润  1.35万元
    盈余公积  0.15万元
贷:以前年度损益调整  1.5万元
(盈余公积假定按照净利润10%提取)
B、同时需要对2016年度的财务报表进行调整:
借:主营业务收入  2万元
贷:应收账款  2万元
调整本年利润:
借:本年利润  2万元
贷:主营业务收入  2万元
调整所得税费用:
借:应交税费-应交企业所得税  0.5万元
贷:所得税费用  0.5万元
调整盈余公积等:
借:利润分配-未分配利润  1.35万元
    盈余公积  0.15万元
贷:本年利润  1.5万元
(3)税务处理及税会差异分析
无论会计怎么处理,销售折让发生在2017年度,根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,只能冲减2017年度的销售收入。
而会计处理根据《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》规定,该事项属于资产负债表日后调整事项,虽然销售折让发生在2017年度,但是必须调整2016年度的财务报表。
因此,存在税会差异,必须进行纳税调整。
①丙公司2016年度企业所得税申报表填报:如图27-2

②丙公司2017年度企业所得税申报表填报:如图27-3

四、销售退回
销售退回是指企业售出的商品由于质量问题等原因而发生的退货。
1.会计处理
根据不同情形进行处理:
(1)在收入确认之前发生退货的,借记“库存商品”,贷记“发出商品”、“应交税费-应交增值税(销项税额)(红字)”。
(2)在收入确认之后退回的,要分几种情况分别处理:
①如果退货发生在售出的当年度的,直接冲减收入即可。
借:主营业务收入
贷:应收账款
    应交税费-应交增值税(销项税额)(红字)
同时,结转成本:
借:库存商品
贷:主营业务成本
②如果退货跨年度且属于资产负债表日后调整事项的(即在财务报表报出日之前发生的):
A、在退货发生年度会计分录:
借:以前年度损益调整
贷:应收账款
    应交税费-应交增值税(销项税额)(红字)
收到退货:
借:库存商品
贷:以前年度损益调整
调整企业所得税:
借:应交税费-应交企业所得税
贷:以前年度损益调整
同时,结转以前年度损益调整:
借:利润分配-未分配利润
    盈余公积
贷:以前年度损益调整
B、调整商品售出年度的财务报表:
借:主营业务收入
贷:应收账款
    应交税费-应交增值税(销项税额)(红字)
借:库存商品
贷:主营业务成本
同时还要调整“本年利润”、“所得税费用”、“应交税费-应交企业所得税”、“利润分配-未分配利润”、“盈余公积”等科目。
③如果退货发生在以后年度且是财务报表报出日之后的,按照第①种情况处理即可。
2. 税务规定
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
3、案例解析
【27-4】丁公司2016年12月15日售出一批商品,开具了增值税专用发票,价款200万元,价税合计234万元,货款截止年底未收到,该批商品成本150万元。由于质量问题且双方协商不成功,该批商品于2017年3月1日被退回。由于增值税专用发票已经被客户抵扣而无法退回,丁公司按增值税相关规定开具了红字专用发票。丁公司2016年度财务报表于2017年3月31日经董事会审定后报出。
(1)会计处理
A、2017年3月份会计处理:
a、退货发生时:
借:以前年度损益调整  200万元
贷:应收账款  234万元
    应交税费-应交增值税(销项税额)  -34万元
借:库存商品  150万元
贷:以前年度损益调整  150万元
b、调整“应交税费-应交企业所得税”科目:
借:应交税费-应交企业所得税  12.50万元
贷:以前年度损益调整  12.50万元
c、同时,结转以前年度损益调整:
借:利润分配-未分配利润  33.75万元
    盈余公积  3.75万元
贷:以前年度损益调整  37.5万元
(假定盈余公积按照净利润的10%提取)
B、2016年度企业财务报表调整:
a调整收入:
借:主营业务收入  200万元
贷:应收账款  234万元
    应交税费-应交增值税(销项税额)  -34万元
b调整成本:
借:库存商品  150万元
贷:主营业务成本  150万元
c调整“本年利润”:
借:本年利润  50万元
    主营业务成本  150万元
贷:主营业务收入  200万元
同时:
借:本年利润  50万元
贷:利润分配  50万元
d调整“所得税费用”:
借:应交税费-应交企业所得税  12.5万元
贷:所得税费用  12.5万元
(假定企业所得税税率25%)
e调整“盈余公积”等:
借:利润分配-未分配利润  33.75万元
    盈余公积  3.75万元
贷:利润分配  37.5万元
(假定盈余公积按照净利润的10%提取)
(2)税务处理
无论会计怎么处理,销售退回发生在2017年度,根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,只能冲减2017年度的销售收入。
而会计处理根据《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》规定,该事项属于资产负债表日后调整事项,虽然销售退回发生在2017年度,但是必须调整2016年度的财务报表。
因此,存在税会差异,必须进行纳税调整。
①丁公司2016年度企业所得税申报表填报:如图27-4

②丁公司2017年度企业所得税申报表填报:如图27-5


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